Novità in materia di IRPEF e IRES – D. Lgs. 30.12.2023 n. 216

1 premessa

Con il D. Lgs. 30.12.2023 n. 216 pubblicato sulla G.U. 30.12.2023 n. 303, attuativo della legge delega per la riforma fiscale di cui alla L. 9.8.2023 n. 111, è stato attuato il primo modulo di riforma delle imposte sul reddito.

Di seguito vengono analizzate le novità apportate in materia di IRPEF e di relative addizionali regionali e comunali, applicabili per il solo periodo d’imposta 2024, nonché in materia di ACE (aiuto alla crescita economica), la quale è stata abrogata a decorrere dal periodo d’imposta 2024.

La “super deduzione” per le nuove assunzioni effettuate nel 2024, prevista dall’art. 4 del D. Lgs. 216/2023, sarà invece analizzata nella successiva circolare.

2 riforma dell’irPef per il 2024

Gli artt. 1 e 2 del D. Lgs. 216/2023 hanno apportato alcune modifiche in materia di aliquote, scaglioni e detrazioni IRPEF, che sono applicabili per il solo periodo d’imposta 2024.

2.1 scaglioni e aliquote irpef – riduzione da quattro a tre

L’art. 1 co. 1 del D. Lgs. 216/2023 riduce da quattro a tre, per il solo periodo d’imposta 2024, gli scaglioni di reddito e le relative aliquote IRPEF di cui all’art. 11 co. 1 del TUIR.

In particolare, per il solo periodo d’imposta 2024, si applica la seguente articolazione:

fino a 28.000,00 euro: 23%;
oltre 28.000,00 e fino a 50.000,00 euro: 35%;
oltre 50.000,00 euro: 43%.

In pratica, rispetto alle aliquote e agli scaglioni di reddito previsti dall’art. 11 co. 1 del TUIR fino al periodo d’imposta 2023, vengono accorpati i primi due scaglioni di reddito complessivo, applicando un’aliquota pari al 23% per il reddito complessivo fino a 28.000,00 euro.

FINO AL PERIODO D’IMPOSTA 2023	PERIODO D’IMPOSTA 2024
Scaglioni di reddito imponibile (in euro)	Aliquota	Scaglioni di reddito imponibile (in euro)	Aliquota
Fino a 15.000	23%	Fino a 28.000	23%
Oltre 15.000 e fino a 28.000	25%
Oltre 28.000 e fino a 50.000	35%	Oltre 28.000 e fino a 50.000	35%
Oltre 50.000	43%	Oltre 50.000	43%

L’aliquota diminuisce quindi di due punti percentuali per la fascia di reddito superiore a 15.000,00 euro ma non a 28.000,00 euro, con un risparmio massimo di 260,00 euro (13.000,00 × 2%).

2.2 detrazioni per redditi di lavoro dipendente (escluse le pensioni) e alcuni redditi assimilati – modifica

L’art. 1 co. 2 del D. Lgs. 216/2023 prevede, per il solo periodo d’imposta 2024, l’aumento da 1.880,00 euro a 1.955,00 euro della detrazione d’imposta per i redditi di lavoro dipendente (escluse le pensioni) e alcuni redditi assimilati, con un reddito complessivo fino a 15.000,00 euro, di cui all’art. 13 co. 1 lett. a) del TUIR.

Viene in questo modo equiparata l’area di esenzione fiscale dei soggetti titolari di redditi di lavoro dipendente (escluse le pensioni) e alcuni redditi assimilati a quella prevista per i soggetti titolari di redditi di pensione fino a 8.500,00 euro di reddito complessivo.

La detrazione di 1.955,00 euro è infatti pari all’imposta lorda del 23% dovuta sul reddito complessivo di 8.500,00 euro.

2.3 “trattamento integrativo alla retribuzione” – modiFica

Conseguentemente alla modifica delle detrazioni per redditi di lavoro dipendente (escluse le pensioni) e taluni redditi assimilati di cui all’art. 13 co. 1 lett. a) del TUIR, l’art. 1 co. 3 del D. Lgs. 216/2023 prevede che, per il solo periodo d’imposta 2024, le somme riconosciute a titolo di “trattamento integrativo”, di cui all’art. 1 co. 1 del DL 3/2020, a favore dei contribuenti con un reddito complessivo non superiore a 15.000,00 euro, siano erogate a condizione che l’imposta lorda sia superiore all’importo della detrazione spettante, diminuito di 75,00 euro, rapportato al periodo di lavoro nell’anno.

Il suddetto importo di 75,00 euro rappresenta infatti l’incremento della detrazione di cui all’art. 1 co. 2 del D. Lgs. 216/2023 (da 1.880,00 a 1.955,00 euro), che non viene quindi preso in considerazione ai fini della spettanza del “trattamento integrativo”.

Per beneficiare del “trattamento integrativo della retribuzione” è infatti necessario che i soggetti titolari di redditi di lavoro dipendente (escluse le pensioni) e/o dei previsti redditi assimilati abbiano un’IRPEF lorda, generata da tali redditi, superiore alle detrazioni d’imposta spettanti per lavoro dipendente e assimilato, ai sensi dell’art. 13 co. 1 del TUIR.

2.4 Applicabilità delle nuove disposizioni

Le disposizioni in materia di aliquote e detrazioni IRPEF ex art. 13 del TUIR sono già applicabili in sede di effettuazione delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente e assimilati relativi al periodo d’imposta 2024, ai sensi degli artt. 23 e 24 del DPR 600/73.

Pertanto, le nuove disposizioni sono già applicabili in relazione alle ritenute sulle retribuzioni e pensioni di gennaio 2024.

Analogamente, a partire dalle retribuzioni di gennaio 2024, i sostituti d’imposta devono applicare anche le nuove disposizioni in materia di “trattamento integrativo della retribuzione”.

2.5 Determinazione degli acconti 2024 e 2025

Ai sensi dell’art. 1 co. 4 del D. Lgs. 216/2023, nella determinazione degli acconti dovuti ai fini dell’IRPEF e delle relative addizionali per i periodi d’imposta 2024 e 2025 si assume, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata non applicando le disposizioni di cui all’art. 1 co. 1 e 2 del D. Lgs. 216/2023.

Per come è formulata la norma, sembra possibile applicare la nuova struttura delle aliquote e la modifica alle detrazioni di cui all’art. 13 del TUIR al fine della determinazione degli acconti 2024 con il metodo “previsionale”, poiché in tal caso non si utilizza il riferimento all’“imposta del periodo precedente”.

2.6 detrazioni per oneri – introduzione di una “franchigia”

L’art. 2 del D. Lgs. 216/2023 introduce una riduzione, pari a 260,00 euro, delle detrazioni complessivamente spettanti per il periodo d’imposta 2024 ai contribuenti che possiedono un reddito complessivo superiore a 50.000,00 euro, in relazione:

agli oneri la cui detraibilità è fissata, ai sensi del TUIR o di qualsiasi altra disposizione fiscale, in misura pari al 19%, fatta eccezione per le spese sanitarie di cui all’art. 15 co. 1 lett. c) del TUIR;
alle erogazioni liberali in favore dei partiti politici di cui all’art. 11 del DL 149/2013, per le quali spetta una detrazione del 26%;
ai premi di assicurazione per rischio eventi calamitosi di cui all’art. 119 co. 4 quinto periodo del DL 34/2020, per i quali spetta una detrazione del 90%.

Parametrazione delle detrazioni al reddito complessivo

La suddetta riduzione di 260,00 euro dell’ammontare delle detrazioni per oneri si aggiunge alla precedente parametrazione delle detrazioni all’ammontare del reddito complessivo del contribuente, qualora tale reddito sia superiore a 120.000,00 euro e fino a 240.000,00 euro.

3 addizionali regionali e comunali all’irpef – differimento di alcuni termini

Al fine di consentire alle Regioni, alle Province autonome di Trento e Bolzano e ai Comuni di “recepire” la nuova articolazione degli scaglioni di reddito e delle aliquote prevista ai fini IRPEF per l’anno 2024, l’art. 3 del D. Lgs. 216/2023 differisce:

al 15.4.2024 il termine per modificare gli scaglioni e le aliquote delle addizionali regionali IRPEF e per approvare le delibere comunali per modificare gli scaglioni e le aliquote delle addizionali comunali IRPEF, in relazione al periodo d’imposta 2024;
al 15.5.2024, per il solo periodo d’imposta 2024, il termine per le Regioni e le Province autonome di Trento e Bolzano per la trasmissione al Ministero dell’Economia e delle Finanze dei dati contenuti nei provvedimenti di variazione delle addizionali regionali all’IRPEF, al fine della loro pubblicazione sull’apposito sito informatico.

3.1 mancata approvazione delle aliquote 2024

Se, entro il 15.4.2024, non vengono approvate le nuove aliquote delle addizionali regionali e comunali IRPEF, per il solo periodo d’imposta 2024 si applicano gli scaglioni e le aliquote vigenti per il 2023.

In relazione ai Comuni, si applicano le aliquote delle addizionali comunali vigenti per il periodo d’imposta 2023 anche nel caso in cui i Comuni non trasmettano la relativa delibera di variazione per la pubblicazione sul sito internet del Ministero dell’Economia e delle Finanze entro il 20.12.2024.

3.2 possibilità di approvare aliquote differenziate

Viene prevista la possibilità, sia per le Regioni e le Province autonome di Trento e Bolzano che per i Comuni, di determinare, per il solo periodo d’imposta 2024, aliquote differenziate delle addizionali regionali e comunali IRPEF sulla base degli scaglioni di reddito previsti dall’art. 11 co. 1 del TUIR nella versione applicabile per il periodo d’imposta 2023, mantenendo quindi l’articolazione in quattro scaglioni.

4 abrogazione dell’ace

L’art. 5 del D. Lgs. 216/2023 dispone l’abrogazione dell’ACE (aiuto alla crescita economica, di cui all’art. 1 del DL 201/2011), nell’ottica della ridefinizione delle agevolazioni fiscali spettanti alle imprese.

4.1 DECORRENZA

L’agevolazione non trova più applicazione dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2023. Si tratta, quindi del:

periodo d’imposta 2024, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare;
periodo d’imposta 2024/2025 (ad esempio, il periodo 1.7.2024-30.6.2025), per gli esercizi “a cavallo”.

Prendendo a riferimento i soggetti “solari”, dal 2024 non avranno più alcun effetto né (in positivo) i conferimenti in denaro dei soci e gli accantonamenti di utili a riserva, né (in negativo) le distribuzioni di riserve pregresse ai soci.

4.2 Regime transitorio per le eccedenze non utilizzate

Per espressa disposizione di legge, le imprese beneficiarie possono continuare a utilizzare le eccedenze rilevate al termine del periodo d’imposta in corso al 31.12.2023, se non sfruttate in tale esercizio per assenza o insufficienza del reddito, “sino ad esaurimento dei relativi effetti” e quindi senza limitazioni di carattere temporale.

Per le società di capitali, le eccedenze non sfruttate per incapienza del reddito possono essere:

riportate a nuovo per la compensazione con i redditi degli esercizi successivi;
trasformate in un credito d’imposta, utilizzabile ai soli fini dell’IRAP e ripartito in cinque quote annuali di pari importo.

Per le società in nome collettivo ed in accomandita semplice:

il rendimento nozionale della società partecipata che eccede il reddito complessivo netto dichiarato è attribuito per trasparenza ai soci proporzionalmente alle quote di partecipazione agli utili, ovvero, in alternativa, trasformato in credito d’imposta da utilizzare ai fini IRAP, anche da parte della stessa società (sempre con il vincolo di utilizzo quinquennale);
la quota attribuita per trasparenza si somma a quella “propria” di ciascun socio, ovvero, in alternativa, è trasformata in credito d’imposta da utilizzare ai fini IRAP;
la quota di eccedenza di rendimento nozionale attribuita al socio non va a riduzione del “reddito complessivo netto dichiarato”, bensì esclusivamente a riduzione del reddito d’impresa del socio stesso.